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【实务争议】税收滞纳金能否超过税款本金之争由谁裁判

税海涛声
01-15 00:06
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滞纳金能否超过税款本金之争由谁裁判

文/段文涛

纳税人未按照规定期限缴纳税款的,扣缴义务人未按照规定期限解缴税款的,税务机关除责令限期缴纳外,从滞纳税款之日(法律、行政法规规定或者税务机关依照法律、行政法规的规定确定的税款缴纳期限届满次日)起,至实际缴纳或者解缴税款之日止,按日加收滞纳税款万分之五的滞纳金。

这是税务机关及税务人员和广大纳税人众所周知的一项税法规定,原本也是一条没有什么歧义的规定。但是,自从经历12年“五审”方通过的《行政强制法》自2012年1月1日施行以来,围绕滞纳税款加收的滞纳金是否可以超过滞纳的税款本金的争议就犹如余音绕梁,延续至今。

产生争议的起因就是《行政强制法》第四十五条第二款关于“加处罚款或者滞纳金的数额不得超出金钱给付义务的数额”这一规定。

围绕加收的税收滞纳金是否可以超过滞纳税款本金的争议,大体有两种意见:

一种是“主超派”,认为《税收征管法》所规定的税收滞纳金,是纳税人、扣缴义务人因占用(逾期缴纳、解缴)国家税金而应缴纳的一种补偿(支付的利息),从而不属于《行政强制法》所规定的滞纳金,也就不应受滞纳金不得超出税款本金的限制。

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另一种是“反超派”,认为《税收征管法》所规定的税收滞纳金也属于强制执行方式,且《行政强制法》第四十五条没有“除外”规定,因此只应按新法优于旧法的适用原则处理,优先适用《行政强制法》关于滞纳金不能超出金钱给付义务的数额的规定。

对于以上两种意见,笔者认为都有一定道理,但对两种意见均不赞成。理由就是,两种意见都带有明显的个人愿景和理解,都不同程度的违背了法的适用原则。

笔者认为:《行政强制法》第四十五条规定“加处罚款或者滞纳金的数额不得超出金钱给付义务的数额”,而对于税收滞纳金是否能够超过税款本金的问题,关键是明确税收滞纳金的性质,即税收滞纳金是否属于行政强制法规定的强制执行方式。

首先,从法律解释角度来看,《立法法》第四十五条规定,法律解释权属于全国人大常委会。法律有以下情况之一的,由全国人大常委会解释:(一)法律的规定需要进一步明确具体含义的;(二)法律制定后出现新的情况,需要明确适用法律依据的。

《税收征管法》所规定的税收滞纳金只规定了加收比例而未规定上限且未明确其具体含义究竟是占用税金的补偿还是强制执行方式,《行政强制法》规定的“滞纳金”是否包含《税收征管法》规定的“税收滞纳金”,涉及需要进一步明确滞纳金和税收滞纳金的具体含义,均属于法律解释工作,应当由全国人大常委会解释。

其次,从法律适用角度来看,《立法法》第九十四条规定,法律之间对同一事项的新的一般规定与旧的特别规定不一致,不能确定如何适用时,由全国人民代表大会常务委员会裁决。

《行政强制法》与《税收征管法》都是全国人大常委会制定的法律,就滞纳金这一事项而言,《行政强制法》对滞纳金的规定是新的一般规定,《税收征管法》对滞纳金的规定是旧的特别规定,因此,当两者(新的一般规定与旧的特别规定)出现不一致的情况时,如何适用的问题依法应由全国人大常委会裁决。

据此,滞纳税款加收的滞纳金是否可以超过滞纳税款本金的问题,不是理论派、实战派或征纳双方及法律界人士来评说,也不是基层法院几个判例来形成定论,而只能以法定的法律解释机关全国人大常委会的裁决为法律适用依据。

注1:读者可能会认为此文没有给出结论,这本来就不是哪个个人或民间组织能给出结论的,依法只能由“法定的法律解释机关全国人大常委会裁决”。

注2:笔者倾向于对税收滞纳金分段定性为“占用税金的补偿”和“强制执行方式”两类,在此不赘述。

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