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商品房销售增值税纳税义务发生时间 现在差异越来越大

关于房地产开发企业销售自己开发的商品房增值税纳税义务发生时间的理解

北京中翰联合税务师事务所张要杰

《财政部、国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》(财税[2016]36号)中并未直接明确说明房地产开发企业销售自行开发的房地产的纳税义务发生时间。那么理解其纳税义务发生时间的认定应该遵从第四十五条第(一)项规定“纳税人发生应税行为并收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天;先开具发票的,为开具发票的当天。收讫销售款项,是指纳税人销售服务、无形资产、不动产过程中或者完成后收到款项。”

在原营业税时期,房地产企业销售商品房收到预收款时即为其纳税义务发生时间。但是“营改增”后,并未规定房地产企业收到预收账款时间为其纳税义务发生时间,而是规定收到预收账款时先按照3%的预征率预缴税款。究其原因,我认为这是根据房地产行业特点和增值税原理相互妥协的结果。

从增值税原理上讲,预收款项是在交易行为成立或者完成之前收取的部分货款,因此企业收到预收账款时,对企业来说只是一项负债,商品交付义务一般在收取款项后一段时间才发生,因此不能确认为销售行为成立,不马上产生增值税纳税义务。

从房地产角度将,由于房地产企业开发项目中很少采取全部利用自有资金方式,因此对信贷资金需要量很大。房地产企业为降低自身资金压力和快速回款,一般会采取预售方式销售商品房。而我国的《商品房销售管理办法》、《商品房预售管理办法》均允许房地产企业采取预售方式销售商品房,但规定了预售取得的资金只能用于工程建设。因此房地产企业的经营模式多为借款筹集启动资金、进入开发程序后开始预售商品房,并将收回的资金用于后续工程建设支出或者后续项目的开发,所以房地产企业的资金流动速度很快。如果严格按照销售行为完全成立时再征收税款,房地产企业的资金可能早已用于支付工程款项或者偿还贷款甚至是后续的开发项目,而没有资金缴纳税款了。

从税收征管角度讲,由于房地产企业开发前期会取得大量的进项税额,如果以收取预收账款为纳税义务发生时间,按照预收账款计算出的销项税可能第一时间就被大量的留抵进项税额冲减掉了。以至于项目开始的一段时间内,根本无法征收到税款,造成税款入库前后差异较大,时间不均匀,不利于财政组织收入。

另外,如果房地产企业采取一般计税方法,则在计算销项税额时允许在销售额中扣减已经支付的土地价款支出。而房地产企业预售商品房时一般以预测面积计算应收取的房款,财税[2016]140号文件又允许扣除支付给其他个人和单位的拆迁补偿支出,导致如果以收取预收账款为纳税义务发生时间,会造成销项税额计算不准确。

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